Con la sentenza del 14 aprile 2026, n. 9387, la Corte di cassazione è tornata a pronunciarsi sul trattamento fiscale, ai fini dell’imposta di registro, dell’atto di riconoscimento del debito posto a fondamento di un decreto ingiuntivo. Accogliendo il ricorso proposto dalla contribuente, la Suprema Corte ha cassato la decisione di secondo grado che aveva ricondotto tale atto alla categoria degli «atti aventi natura dichiarativa relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura», assoggettandolo conseguentemente all’imposta proporzionale dell’1% prevista dall’art. 3 della tariffa – parte prima, allegata al d.P.R. del 26 aprile 1986, n. 131.
1.Il caso e il principio di diritto
Con decreto ingiuntivo emesso il 27 giugno 2013, il Tribunale Civile di Milano ha riconosciuto in favore della contribuente il credito di € 6.021.095,38, oltre interessi, derivante dal corrispettivo dovuto in forza del contratto di appalto stipulato con la società ingiunta nel 2007. La pretesa monitoria si basava, tra l’altro, su un preventivo riconoscimento del debito da parte della società debitrice.
Successivamente, l’Agenzia delle Entrate notificava alla contribuente un avviso di liquidazione relativo all’imposta di registro non versata in relazione all’atto di riconoscimento del debito posto a fondamento del decreto ingiuntivo, quantificata complessivamente in € 90.651,75. Tale importo è stato determinato mediante applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale alla somma oggetto dell’ingiunzione.
Avverso il predetto avviso di liquidazione, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, la quale, in parziale accoglimento dello stesso, affermava la debenza dell’imposta di registro, escludendone tuttavia l’applicazione in misura proporzionale.
Di contro, la Commissione tributaria regionale, in riforma della decisione di primo grado, riteneva che alla ricognizione di debito, quale atto avente natura dichiarativa, dovesse applicarsi l’imposta di registro in misura proporzionale, con aliquota dell’1% prevista dall’art. 3 della tariffa allegata al d.P.R. n. 131/1986, indipendentemente dall’imposta di registro già liquidata in relazione al decreto ingiuntivo emesso in base alla stessa ricognizione di debito.
Non condividendo tale impostazione, la contribuente proponeva ricorso per cassazione articolato in cinque motivi. Oltre a censurare la riconduzione, operata dal giudice d’appello, della ricognizione di debito alla disciplina di cui all’art. 3 della tariffa – parte prima, allegata al Testo unico dell’imposta di registro (Tur), la contribuente deduceva altresì la violazione del principio di alternatività tra IVA e imposta di registro sancito dall’art. 40 Tur, il quale consentirebbe la sola applicazione dell’imposta di registro in misura fissa.
L’Ufficio resisteva con controricorso.
Con la sentenza in esame, la Suprema Corte accoglie il ricorso della contribuente, ritenendo fondati i primi quattro motivi e dichiarando assorbito il quinto.
Infatti, in assenza di una specifica disciplina sulla tassazione degli atti a contenuto ed effetto ricognitivo nel vigente Tur, la Corte di cassazione prende le mosse dall’art. 3 della tariffa – parte prima, applicato dal giudice di secondo grado, in quanto disposizione più prossima alla fattispecie e che assoggetta a registrazione in termine fisso, con aliquota dell’1%, gli «atti di natura dichiarativa relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura».
Tuttavia, nell’ambito degli atti aventi natura dichiarativa, la Corte di cassazione opera una distinzione tra atti o negozi «dichiarativi», atti o negozi «ricognitivi» e atti o negozi «di accertamento», questi ultimi ulteriormente distinguibili in atti di «mero accertamento» e atti di «accertamento costitutivo».
Mentre gli atti di accertamento rimuovono una situazione di incertezza oggettiva e riconosciuta dalle parti, gli atti dichiarativi e ricognitivi presuppongono, invece, situazioni giuridiche già certe tra le parti. La differenza tra atti dichiarativi e atti ricognitivi risiede piuttosto nel fatto che i primi, come nel caso della divisione, modificano la situazione giuridica preesistente, pur senza determinare la produzione di effetti obbligatori o reali; i secondi, invece, non incidono in alcun modo sulla situazione giuridica preesistente.
Di conseguenza, ad avviso della Suprema Corte, l’atto di riconoscimento del debito che sia un atto «meramente ricognitivo», ossia finalizzato, da parte di chi lo pone in essere, a manifestare la propria consapevolezza in ordine ad una situazione debitoria preesistente e certa, deve essere ricondotto, ai fini dell’imposta di registro, all’art. 4 della tariffa – parte prima cit., che assoggetta, in caso d’uso, le «scritture private non autenticate non aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale» all’imposta di registro in misura fissa, indipendentemente dal principio di alternatività tra IVA e imposta di registro.
Poiché dalla ricognizione di debito oggetto di esame non scaturisce alcun effetto reale né obbligatorio, derivandone solo l’agevolazione per il creditore sul piano dell’onere della prova del rapporto fondamentale – effetto che, operando esclusivamente sul piano dell’astrazione processuale, non potrebbe essere qualificato come «dichiarativo» – la Corte di cassazione accoglie il ricorso presentato dalla contribuente. Il giudice di secondo grado, infatti, avendo applicato l’imposta di registro in misura proporzionale proprio sulla base dell’asserita natura dichiarativa dell’atto, si sarebbe discostato dal principio enunciato.
2. Precedente prassi e giurisprudenza
Nella sentenza oggetto del presente commento, la Corte di cassazione, in tema di applicazione dell’imposta di registro sul riconoscimento di debito, dà atto di tre distinti filoni interpretativi.
Un primo orientamento assoggetta l’atto di riconoscimento del debito all’imposta di registro nella misura proporzionale del 3%, previsto dall’art. 9 della tariffa – parte prima, allegata al Tur, per gli atti aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, diversi da quelli altrove indicati. L’applicazione di tale previsione residuale, infatti, troverebbe giustificazione nella difficoltà di negare il carattere patrimoniale dell’obbligazione attestata dalla scrittura ricognitiva di debito (cfr. Cass., sez. V, 12 novembre 2014, n. 24107; Cass., sez. V, 14 luglio 2017, n. 17808; etc.).
La seconda tesi, invece, muove dalla considerazione che non sempre l’atto ricognitivo esplicita la causa debendi mediante il richiamo al titolo costitutivo di un sottostante rapporto patrimoniale. La ricognizione di debito «pura», infatti, non consentirebbe di verificare se per l’atto costitutivo del sottostante rapporto patrimoniale risulti già versata o meno l’imposta dovuta. Ne consegue che l’atto di riconoscimento del debito, privo di contenuto patrimoniale e non innovativo rispetto all’obbligazione originaria, dovrebbe essere ricondotto agli «atti di natura dichiarativa relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura», soggetti all’imposta di registro proporzionale dell’1% ai sensi dell’art. 3 della tariffa – parte prima, allegata al Tur (cfr. Cass., sez. V, 16 giugno 2021, n. 15190; Cass., sez. V, 12 febbraio 2020, n. 3379; etc.).
Attraverso una serie di pronunce, tra cui la fondamentale sentenza delle Sezioni Unite 16 marzo 2023, n. 7682, nonché la decisione qui in esame, la giurisprudenza ha progressivamente aderito al terzo orientamento interpretativo. Secondo tale impostazione, la scrittura privata non autenticata di mero riconoscimento di debito sarebbe da ricondursi all’art. 4 della tariffa – parte seconda, che assoggetta a registrazione, in caso d’uso, con applicazione dell’imposta in misura fissa, le «scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale». Ciò in quanto la ricognizione di debito, non determinando alcuna modifica delle rispettive sfere patrimoniali delle parti e limitandosi a confermare un’obbligazione già esistente, si sostanzierebbe in una mera dichiarazione di scienza (cfr. Cass., sez. un., 16 marzo 2023, n. 7682; Cass., sez. V, 11 giugno 2024, n. 16208; Cass., sez. V. , 1° giugno 2021, n. 15268; etc.).
Più precisamente, la sentenza della Corte di cassazione n. 7682/2023, ribadita dai successivi arresti della giurisprudenza di legittimità, precisa che la ricognizione di debito, disciplinata unitamente alla promessa di pagamento dall’art. 1988 c.c., non ha natura di autonoma fonte dell’obbligazione, ma integra una mera relevatio ab onere probandi, in virtù della quale il destinatario è dispensato dall’onere di provare l’esistenza del rapporto fondamentale, la cui sussistenza si presume fino a prova contraria. Laddove, invece, alla ricognizione di debito debba riconoscersi un effetto modificativo di una preesistente situazione giuridico-obbligatoria avente rilevanza patrimoniale, tornerà applicabile l’art. 3 della tariffa – parte prima, allegata al Tur, con obbligo di registrazione in termine fisso (cfr. Cass., sez. un., 16 marzo 2023, n. 7682; Cass., sez. V, 11 giugno 2024, n. 16208; Cass., sez. V, 11 giugno 2024, n. 16254; Cass., sez. V, 22 dicembre 2025, n. 33472; etc.).
Con la Risposta del 25 febbraio 2026, n. 52, l’Agenzia delle Entrate si è conformata all’orientamento giurisprudenziale consolidatosi in materia.
Sebbene la sentenza in esame riconduca la scrittura privata non autenticata di mero riconoscimento di debito all’art. 4 della tariffa – parte seconda, allegata al Tur, prescindendo dall’applicazione del principio di alternatività tra IVA e imposta di registro, la giurisprudenza ha affermato che, in forza del medesimo principio, il riconoscimento di debito, laddove avente funzione probatoria di un’operazione IVA-imponibile, resterebbe comunque soggetto a imposta di registro in misura fissa, anche in presenza di effetti patrimoniali (cfr. Corte di giustizia tributaria di secondo grado Veneto, sez. VII, 28 ottobre 2025, n. 726).
3. Conclusioni
In conclusione, la giurisprudenza e la prassi amministrativa più recenti convergono nel ricondurre la ricognizione di debito meramente dichiarativa nell’alveo delle scritture prive di contenuto patrimoniale, soggette a imposta di registro in misura fissa e solo in caso d’uso. Resta tuttavia ferma la necessità di verificare in concreto la funzione dell’atto, potendo emergere una diversa qualificazione qualora lo stesso produca effetti modificativi o comunque non si esaurisca in una mera funzione ricognitiva di un debito preesistente.
BIBLIOGRAFIA
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