1.Il caso e il principio di diritto
Qualora poco prima del decesso il de cuius abbia posto in essere un’operazione di acquisto di BOT che non risulta ancora contabilizzata al momento dell’apertura della successione, il saldo attivo del conto corrente utile al fine della determinazione della base imponibile per calcolare la misura dell’imposta di successione, deve tenere conto della mancata contabilizzazione dell’operazione nel conto corrente alla data di apertura della successione, cosicchè da detto saldo attivo deve essere decurtato l’importo investito con l’operazione di acquisto dei BOT.
È quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (risposta ad interpello del 25 giugno 2026 n. 131), in risposta ad un’istanza di interpello proposta dai chiamati all’eredità, che avevano rappresentato la seguente scansione temporale:
i) la de cuius era deceduta alle ore 22.00 del 22 aprile 2025
ii) alle ore 9.34 del medesimo giorno, 22 aprile 2025, la predetta aveva posto in essere, presso un Istituto di Credito, un’operazione di acquisto di un buono ordinario del tesoro (BOT);
iii) l’operazione era stata però contabilizzata due giorni dopo, vale a dire il 24 aprile 2025.
Il dubbio era sorto poiché la certificazione di consistenza bancaria rilasciata ai fini successori dalla Banca riportava il maggior saldo contabile di conto corrente riferito al 22 aprile 2025, e non considerava l’operazione di acquisto del titolo di Stato, «non ancora regolat(o) contabilmente alla data di apertura della successione».
Il problema interpretativo riguardava quindi la misura del saldo di conto corrente da indicare nella dichiarazione di successione.
Il caso concreto ha quindi portato il Fisco ad occuparsi della fattispecie in cui non vi sia corrispondenza tra il saldo effettivo del conto corrente (al momento dell’apertura della successione) e il saldo contabile indicato dalla banca nella certificazione di consistenza bancaria
(riferito al medesimo momento dell’apertura della successione), rilasciata ai fini successori per determinare la base imponibile utile per calcolare l’imposta di successione,
L’Agenzia delle Entrate ha concluso valorizzando il principio secondo cui le annotazioni sul conto corrente hanno funzione esclusivamente dichiarativa e non costitutiva
2. Quadro normativo
La materia dell’imposta sulle successioni è contenuta nel d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (“Tusd”), il cui articolo 1 individua il perimetro di applicazione della stessa affermando che «l’imposta sulle successioni e donazioni si applica ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte, per donazione o a titolo gratuito, compresi i trasferimenti derivanti da trust e da altri vincoli di destinazione».
Per determinare la base imponibile utile al fine della quantificazione dell’imposta sulle successioni dovuta occorre poi osservare l’articolo 8 Tusd, che individua il valore “netto dell’asse ereditario” considerando la “differenza tra il valore complessivo, alla data dell’apertura della successione, dei beni e dei diritti che compongono l’attivo ereditario” e “l’ammontare complessivo delle passività deducibili” e di determinati oneri.
Il Legislatore tributario ha però individuato una serie di beni e diritti (art. 9 Tusd) che non concorrono a formare l’attivo ereditario, tra cui:
i) «i titoli del debito pubblico, fra i quali si intendono compresi i buoni ordinari del tesoro e i certificati di credito del tesoro, ivi compresi i corrispondenti titoli del debito pubblico emessi dagli Stati appartenenti all’Unione europea e dagli Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio economico europeo» (art. 12, comma 1, lett. h), Tusd);
ii) «gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato o equiparati, ivi compresi i titoli di Stato e gli altri titoli ad essi equiparati emessi dagli Stati appartenenti all’Unione europea e dagli Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio economico europeo, nonché ogni altro bene o diritto, dichiarati esenti dall’imposta da norme di legge» (art. 12, comma 1, lett. i), Tusd).
Ebbene, l’Ufficio, dopo aver ricostruito il quadro normativo che regola la fattispecie, ha ricordato che il trasferimento a causa di morte dei titoli previsti nella lett. h) dell’art. 12, comma 1, Tusd, entro il perimetro dei quali rientrano i BOT, è esente dall’imposta di successione, a prescindere dal loro valore e dal grado di parentela tra il de cuius e gli eredi.
La presenza di siffatti titoli nell’asse ereditario rappresenta un evidente vantaggio dal punto di vista impositivo poiché essi non concorrono ad erodere le franchigie applicabili, bensì rappresentano uno strumento idoneo a diminuire il carico fiscale. Si osservi infatti che l’art. 7 Tusd individua una serie di regole per determinare l’imposta, introducendo aliquote diverse e franchigie a seconda del grado di parentela tra il defunto e l’erede.
3. Confronto con precedenti giurisprudenziali e/o di prassi
Dopo aver considerando il quadro normativo appena rappresentato, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto di dover decurtare, dal saldo contabile di conto corrente, l’importo impiegato per l’acquisto dei titoli, anche alla luce della posizione della giurisprudenza di legittimità in materia.
Occorre osservare che il contratto di conto corrente bancario si caratterizza per la circostanza che il saldo del rapporto si identifica nel risultato raggiunto attraverso la contrapposizione delle operazioni attive e passive destinate a confluire nel conto.
Nel «contratto di conto corrente bancario, a differenza che nel contratto di conto corrente ordinario, le annotazioni o registrazioni delle singole operazioni hanno un valore esclusivamente contabile ed un’efficacia meramente dichiarativa» (Cass. 11 novembre 2024, n. 28955; Cass. 20 febbraio 1998, n. 1846).
Ne consegue che in occasione dello scioglimento del conto corrente bancario, ai fini della identificazione del saldo finale (diverso da quello c.d. disponibile) che deve essere pagato immediatamente, sia esso a credito del correntista o della banca, occorre far esclusivo riferimento al risultato contabile raggiunto attraverso la contrapposizione delle operazioni attive o passive destinate a confluire in detto conto ed ormai perfezionatesi, senza che a nulla rilevi la loro annotazione nel conto.
Risulta dunque irrilevante la mancata annotazione di operazioni prima dell’apertura della successione del correntista, e parimenti irrilevante l’annotazione in un momento successivo.
A supporto della propria posizione l’Agenzia delle Entrate ha ulteriormente osservato che può essere esteso all’acquisto dei titoli di Stato regolato in conto corrente, il principio reso nella risposta ad interpello n. 318 del 23 dicembre 2025, con riferimento alla determinazione della base imponibile di un credito fruttifero compreso nell’attivo ereditario, vale a dire che «per individuare il saldo finale occorre avere riguardo all’identificazione del momento in cui si perfezionano le singole operazioni confluenti nel conto corrente bancario, a nulla rilevando il saldo contabile giornaliero o quello che risulta disponibile».
A supporto della propria posizione, l’Amministrazione ha ulteriormente rafforzato la propria conclusione richiamando:
i) la disciplina dettata in materia di gestione accentrata dei titoli dematerializzati (di cui al d.PR.. n. 398/2003 e il Regolamento (UE) n. 909/2014), in base alla quale viene distinto chiaramente il momento della negoziazione da quello del regolamento finanziario;
ii) documenti di prassi che avvalorano proprio la distinzione tra il momento dell’operazione e quello della liquidazione del controvalore (la circolare n. 165/E del 24 giugno 1998 in materia di riordino della disciplina dei redditi di capitale e dei redditi diversi (di cui al d.lgs. 21 novembre 1997, n. 461), nonché la circolare n. 19/E del 27 giugno 2014, in tema di modifica dell’aliquota di tassazione dei redditi di natura finanziaria (artt. 3 e 4 d.l. 24 aprile 2014, n. 66, conv. con mod. in l. 23 giugno 2014, n. 89).
In sostanza, siffatta distinzione, già consolidata nell’ambito della fiscalità dei redditi finanziari, viene ora estesa alla materia successoria.
4. Brevi considerazioni conclusive e applicative
La risposta ad interpello n. 131 del 25 giugno 2026 resa dall’Agenzia delle Entrate affronta una questione di interesse pratico poiché offre lo spunto per comprendere quali siano le regole per la determinazione della base imponibile ai fini dell’imposta sulle successioni, chiarendo che alcuni beni e diritti non devono essere calcolati per quantificarla e, non essendo imponibili, non devono obbligatoriamente essere indicati nella dichiarazione di successione.
Infatti, secondo le “Istruzioni per la compilazione della Dichiarazione di Successione” (Fascicolo 1 – aggiornato il 15 luglio 2025, pag. 3), non si considerano compresi nell’attivo ereditario e non devono essere indicati nella dichiarazione di successione, sebbene sia consigliato:
i) i titoli del debito pubblico (ivi compresi BOT e CCT), compresi i corrispondenti titoli del debito pubblico emessi dagli Stati appartenenti all’Unione Europea e dagli Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio Economico europeo;
ii) gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato o equiparati (compresi i corrispondenti titoli del debito pubblico emessi dagli Stati appartenenti all’Unione Europea e dagli Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio Economico europeo), nonché ogni altro bene o diritto dichiarato esente dall’imposta da norme di legge.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, infatti, l’indicazione dei titoli esenti è opzionale ed ha valenza esclusiva nei rapporti con gli operatori finanziari.
Il caso merita quindi di essere segnalato poiché affronta un tema di diffuso interesse nella prassi quotidiana.
