1. Il caso
La Commissione tributaria regionale Lombardia, nelle pronunce gemelle 1864 e 1865, entrambi del 17 maggio 2021, inverte il proprio precedente orientamento in materia di qualificazione delle polizze c.d. unit linked, ritenendo che queste ultime debbano essere considerate contratti assicurativi e non strumenti finanziari.
In entrambe le pronunce il quid disputandum verteva su alcune polizze unit linked detenute dalla contribuente in Lussemburgo. Secondo l’Amministrazione finanziaria italiana tale polizze dovevano essere considerate come strumenti finanziari. Pertanto, da un lato, dovevano essere incluse nel quadro RW della relativa dichiarazione dei redditi e assoggettate ad imposta sostitutiva nella misura del 27% e, dall’altro lato, assolvere l’Ivafe. A seguito di pronunce di primo grado favorevoli in entrambi i casi alla contribuente, l’Ufficio proponeva appello davanti alla Commissione tributaria regionale.
2. La natura assicurativa del contratto assicurativo
Il tema cruciale su cui si fondano le presenti pronunce, ovvero la qualificazione, in primis, in ambito civilistico e, in secundis¸ ai fini fiscali, delle polizze unit linked, è già stato oggetto di numerose pronunce della giurisprudenza – sia di legittimità sia di merito –, di documenti di prassi amministrativa e di contributi dottrinali.
In linea generale è possibile riassumere quanto emerso da tali elaborazioni individuando essenzialmente due posizioni principali.
Da un lato, l’orientamento ad oggi dominante ritiene che le polizze unit linked non possano che essere etichettate come strumenti finanziari, sottolineando in tale prospettiva gli elementi che le caratterizzano e le allontanano, di conseguenza, dalla natura assicurativa. Ci si riferisce, in particolare, alla durata fissa della polizza, al versamento del premio in unica soluzione, alla redditività collegata a specifici valori dei prodotti finanziari in cui si è investito e alla esclusiva collocazione del rischio in capo al sottoscrittore.
Ciò è anche quanto dedotto in entrambi i giudizi dall’Ufficio, richiamando a sostegno della propria tesi alcuni recenti precedenti giurisprudenziali (Cass. 6319/2019; Ctr Lombardia 2091/2019).
Dall’altro lato, in senso nettamente opposto, si pone chi ne afferma l’inequivocabile ricomprensione, sia in base al diritto eurounionale sia a quello nazionale, all’interno dei contratti assicurativi veri e propri, tesi riproposta anche dalla contribuente stessa nelle sentenze in commento.
A livello eurounionale, l’attinenza di tali polizze alla categoria dei contratti assicurativi emergerebbe sia da quanto previsto in diverse fonti europee sia dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione europea.
In particolare, il reg. UE n. 1286/2014 ha definito il concetto di prodotto di investimento assicurativo come “un prodotto assicurativo che presenta una scadenza o un valore di riscatto e in cui tale scadenza o valore di riscatto è esposto in tutto o in parte, in modo diretto o indiretto, alle fluttuazioni del mercato” (art. 4, comma 1, n. 2). Tale definizione è confermata anche dalla successiva Direttiva europea 97/2016 (art. 2, comma 1, n. 17).
In senso analogo, il consolidato orientamento della CGUE ha da sempre ritenuto che le polizze linked rientrassero a pieno titolo nei contratti di assicurazione, puntualizzando inoltre che la nozione di “contratto di assicurazione” debba assumere una connotazione autonoma ma uniforme nell’ambito dell’intera Unione europea (C-166/11, Ángel Lorenzo González Alonso contro Nationale Nederlanden Vida Cía de Seguros y Reaseguros SAE; C-542-16, Länsförsäkringar Sak Försäkringsaktiebolag e a. contro Dödsboet efter Ingvar Mattsson e Jan-Erik Strobel e a. contro Länsförsäkringar Sak Försäkringsaktiebolag).
A livello nazionale, in conformità al quadro delineato in ambito eurounionale, si sono pronunciate anche alcune corti di merito (Trib. Bergamo 2426/2019; Trib. Brescia 13 giugno 2018; Trib. Bolzano 4 settembre 2017; Trib. Reggio Emilia 3 dicembre 2015; Trib. Livorno 12 febbraio 2015).
Sempre a livello interno, nelle definizioni contenute negli articoli 1, co. 1, lett. ss) (“prodotti assicurativi: tutti i contratti emessi da imprese di assicurazione nell’esercizio delle attività rientranti nei rami vita o nei rami danni come definiti all’articolo 2”) e 2 (“III. le assicurazioni, di cui ai rami I e II, le cui prestazioni principali sono direttamente collegate al valore di quote di organismi di investimento collettivo del risparmio o di fondi interni ovvero a indici o ad altri valori di riferimento”) del Codice delle Assicurazioni Private (D.lgs. 7 settembre 2005 n. 209), emergerebbe ulteriormente come le polizze unit linked siano considerate alla stregua di contratti assicurativi, nonostante le loro peculiarità.
3. Gli obblighi di monitoraggio fiscale
Ulteriore tema al centro delle sentenze in commento riguarda gli obblighi di monitoraggio fiscale a cui sono tenuti i contribuenti che detengano attività finanziarie all’estero.
Come noto, l’art. 4, co. 1, D.l. 167/1990 sancisce che “Le persone fisiche […] residenti in Italia che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, devono indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi. […]”.
In base al disposto di tale articolo e nel presupposto della qualificazione delle polizze unit linked come strumento finanziario, l’Ufficio argomentava la propria pretesa nei confronti della contribuente. Quest’ultima avrebbe infatti violato i detti obblighi di monitoraggio non avendo indicato nel quadro RW della propria dichiarazione dei redditi i proventi scaturenti dall’attività finanziaria estera.
Il terzo comma del citato articolo esclude tuttavia dagli obblighi di monitoraggio quelle attività estere i cui redditi siano stati assoggettati a ritenuta o ad imposta sostitutiva da parte dell’intermediario estero. In questa ipotesi rientrerebbe anche le fattispecie oggetto di giudizio secondo la contribuente, poiché nell’anno di imposta contestato l’intermediario aveva attivato l’opzione per assoggettare i proventi ad imposta sostitutiva, facendo pertanto venir meno gli obblighi di monitoraggio fiscale.
4. Le conclusioni dei giudici merito
A fronte delle due questioni sopra riportate, la Commissione tributaria regionale Lombardia conclude i giudizi respingendo gli appelli dell’Ufficio.
Ciò in quanto, in primo luogo, i giudici di merito, dimostrando di aderire al sopradetto orientamento comunitario, non dubitano della qualificazione delle polizze unit linked quali contratti assicurativi, nonostante le loro peculiarità rispetto al contratto di assicurazione sulla vita “classico”, che non considerano tuttavia ostative a tale ricomprensione.
In secondo luogo, da un punto di vista fiscale, ne consegue che non essendo tali polizze strumenti finanziari – produttivi di redditi di capitale – non era possibile applicare ad esse la tassazione avanzata dall’Ufficio e non sussisteva nemmeno alcun obbligo di monitoraggio fiscale in virtù dell’assoggettamento ad imposta sostitutiva da parte dell’intermediario estero. Da ultimo, nel caso di specie non era nemmeno possibile pretendere l’assolvimento dell’Ivafe, agendo l’impresa assicurativa estera quale sostituto di imposta (art. 26-ter d.p.r. 600/1973) e avendo quest’ultima optato per il pagamento del bollo virtuale (art. 3, co. 7, decreto del Ministero dell’economia e delle finanze del 24 maggio 2012).
