1. Il caso
In data 2 dicembre 2012 la società ALFA S.r.l. aveva stipulato un contratto preliminare, in adempimento del quale la controparte versava la somma di euro 55.000 a titolo di caparra confirmatoria, unitamente alla somma di euro 45.000 a titolo di acconto sul prezzo.
Successivamente, in sede di risoluzione giudiziale dello stesso preliminare, la società ALFA S.r.l., in liquidazione, veniva condannata al pagamento, in favore del promissario acquirente, dell’importo totale di euro 155.000 – di cui, in particolare, euro 45.000 a titolo di restituzione dell’acconto ed euro 110.000 corrispondenti al doppio della caparra confirmatoria, oltre interessi. Di conseguenza, l’Amministrazione finanziaria notificava l’imposta di registro dovuta, calcolata mediante l’applicazione dell’aliquota al 3% – prevista dall’art. 8, comma 1, lettera b), della Tariffa, Parte I, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Tur) – all’intero ammontare dell’importo. Secondo tale disposizione normativa, invero, gli atti dell’autorità giudiziaria che definiscono i giudizi, in materia di controversie civili, «recanti condanna al pagamento di somme o valori, ad altre prestazioni o alla consegna di beni di qualsiasi natura», scontano l’imposta di registro in misura proporzionale. I medesimi atti, allorquando «dichiarano la nullità o pronunciano l’annullamento di un atto, ancorché portanti condanna alla restituzione di denaro o beni, o la risoluzione di un contratto», invece, sono assoggettati ad imposizione in misura fissa in materia di imposta di registro (art. 8, comma 1, lettera e), della Tariffa, Parte I, allegata al Tur).
La società ALFA S.r.l., in liquidazione, lamentava pertanto l’applicazione dell’imposta in misura proporzionale con riferimento alle somme aventi natura restitutoria, quindi presentava ricorso avverso l’avviso di liquidazione. L’istanza, così formulata, trovava parziale accoglimento da parte della Commissione Tributaria Provinciale.
L’Agenzia delle Entrate, nel proporre appello, impugnava la decisione di primo grado. La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado, chiamata ad esprimersi sulla vicenda, riteneva corretta la qualificazione inizialmente prospettata dalla ricorrente Amministrazione finanziaria, indi accoglieva l’appello proposto.
La ALFA S.r.l., in liquidazione, proponeva ricorso per cassazione – articolato in cinque motivi di gravame – avverso la sentenza di secondo grado, illustrando altresì le sue difese con una memoria. I motivi di ricorso sono così sintetizzabili:
i) violazione o falsa applicazione dell’art. 8 della Tariffa, Parte I, allegata al Tur, con riferimento ai criteri adottati per la determinazione dell’imposta di registro;
ii) violazione o falsa applicazione dell’art. 8 della Tariffa, Parte I, allegata al Tur, con riferimento al diverso profilo – da esaminare nel caso in cui non si fosse ritenuta applicabile esclusivamente la tassazione in misura fissa – della natura della condanna al pagamento dell’importo di euro 110.000 (pari al doppio della caparra confirmatoria), costituito solo per metà da una somma da corrispondere a titolo risarcitorio, essendo l’altra metà, a ben vedere, una mera restituzione della versata caparra confirmatoria;
iii) violazione dell’art. 7 l. n. 212/2000 e dell’art. 3 l. n. 241/1990, per il rigetto del motivo di gravame inerente alla mancata allegazione all’avviso impugnato della sentenza oggetto di tassazione;
iv) violazione degli artt. 111 Cost., 132 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., per essere la motivazione perplessa, generica, intrinsecamente contraddittoria, addirittura omessa nel punto in cui non erano esplicitate le ragioni per le quali l’organo giudicante «aveva inteso discostarsi dalle coordinate ermeneutiche tracciate dal giudice di legittimità in tema di qualificazione dei provvedimenti giurisdizionali contenenti statuizioni di natura solutoria»;
v) violazione dell’art. 91, comma 1, n. 3, c.p.c., per la mancata regolamentazione della disciplina delle spese di lite.
La resistente Agenzia delle Entrate proponeva controricorso, domandando il respingimento delle richieste della parte attorea.
La Suprema Corte di Cassazione, valutata la fondatezza dei soli primi due motivi di impugnazione, accoglieva il ricorso e cassava la sentenza impugnata limitatamente a tali punti, rinviando la decisione – da rendere alla luce dell’espresso principio di diritto – alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado, in diversa composizione.
2. Il principio di diritto
La Corte afferma che, in materia di registrazione degli atti dell’autorità giudiziaria, «in caso di recesso del promissario acquirente ex art. 1385, comma 2, c.c., da un contratto preliminare di compravendita per inadempienza del promittente venditore, la condanna di quest’ultimo alla restituzione del doppio della caparra confirmatoria ricevuta in sede di stipulazione è soggetta ad imposta di registro in misura fissa ai sensi dell’art. 8, comma 1, lettera e), della Tariffa, Parte I, allegata al d.P.R. n. 131/1986, trattandosi di pronuncia diretta al ripristino dello status quo ante a seguito dello scioglimento (per recesso) del contratto preliminare».
I giudici di legittimità – conformemente con i principi derivanti dai precedenti arresti giurisprudenziali in materia – confermando la tassazione in misura fissa agli atti dell’autorità giudiziaria che comportano il venir meno di un contratto o dei suoi effetti, rafforzano la tesi secondo cui ciò che l’imposizione in misura proporzionale mira a colpire è l’effettivo spostamento di ricchezza in forza di un titolo valido. Il mero ripristino dello status quo ante delle posizioni patrimoniali dei contraenti, per effetto di risoluzione giudiziale a seguito di inadempimento, non può essere ritenuto idoneo a configurare un simile incremento di ricchezza. Per questo motivo, la scelta legislativa è nel senso di tassare in misura fissa – ai sensi dell’art. 8, comma 1, lettera e), della Tariffa, Parte I, allegata al Tur – i trasferimenti di somme che hanno natura meramente restitutoria.
3. Imposta di registro e risoluzione giudiziale del contratto preliminare: la lettura della giurisprudenza di legittimità
Dall’indagine casistica in materia di imposta di registro e risoluzione del contratto preliminare per inadempimento emerge un orientamento piuttosto consolidato, ribadito e riaffermato dalla pronuncia in commento. Le lettere b) ed e) dell’art. 8, comma 1, della Tariffa, Parte I, allegata al Tur, sono da intendersi, alla stregua di una lettura «tanto letterale quanto sistematica di tali disposizioni», come poste in un rapporto di genus ad speciem, potendo le fattispecie di cui alla lettera e) essere astrattamente ricomprese all’interno della più ampia categoria disciplinata dalla lettera b). In altre parole, per i provvedimenti giudiziari di condanna al pagamento di somme di denaro o alla consegna di beni, l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale – prevista dalla lettera b) – è la regola generale. Quando tale condanna, però, consegue ad un provvedimento che dichiari la nullità di un atto, ne pronunci l’annullamento o, ancora, la risoluzione di un contratto, la regola generale è derogata dalla previsione di cui alla lettera e), che riserva a tale fattispecie l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa.
Una simile diversità di trattamento è strettamente connessa con la validità del titolo dal quale origina l’obbligazione. Il legislatore, con la misura prevista dall’art. 8, comma 1, lettera b), della Tariffa, Parte I, allegata al Tur, intende colpire esclusivamente «i provvedimenti giudiziari che dispongono un trasferimento di ricchezza», non anche quelli comportanti il venir meno del titolo del precedente spostamento patrimoniale – ai sensi della lettera e) della citata norma – e recanti, per tale ragione, una condanna «a contenuto e funzione meramente restitutori», volta a ripristinare la precedente situazione patrimoniale (cfr. ex multis Cass., Sez. V, 24 luglio 2025, n. 21206; Cass., Sez. V, 25 febbraio 2009, n. 4537). A ben vedere, infatti, le due disposizioni contemplano differenti ipotesi sotto tale punto di vista. In particolare, la richiamata lettera b) presuppone la necessaria validità del contratto fonte dell’obbligazione (cfr. Cass., Sez. V, 14 dicembre 2024, n. 32476; conforme anche Cass., Sez. V, 31 agosto 2022, n. 25610). La lettera e), al contrario, postula una declaratoria di nullità, un annullamento ovvero una risoluzione del contratto, indi contempla la caducazione di un atto o degli effetti di un atto, peraltro già tassato in precedenza: il trasferimento patrimoniale, in tal caso, ha lo scopo di mero ripristino dello status quo ante dei patrimoni delle parti e non si verifica alcun incremento di ricchezza (cfr. Cass., Sez. V, 24 luglio 2025, n. 21020; Cass., Sez. V, 18 giugno 2025, 16441).
In aggiunta, occorre estendere il novero delle ipotesi di cui alla già menzionata lettera e) fino a ricomprendere anche il caso in cui la pronuncia di condanna dipenda da un recesso, giudizialmente accertato, per inadempienza dell’altro contraente. Secondo una decisione di legittimità, pronunciata con l’autorevolezza delle Sezioni Unite (Cass., SS. UU., 14 gennaio 2009, n. 553), il recesso ex art. 1385, comma 2, c.c. deve intendersi – alla pari del fenomeno risolutivo – quale strumento di scioglimento del vincolo negoziale; l’importo che la parte non inadempiente può trattenere, pari al doppio della caparra confirmatoria, assume la funzione di liquidazione convenzionale del danno da inadempimento. Tale forma di recesso, alternativa alla risoluzione del contratto, sembra comunque assimilabile a quest’ultima, tenuto conto che entrambi gli strumenti condividono tanto i presupposti, ossia l’inadempimento – gravemente colpevole e di non scarsa importanza – dell’altro contraente, quanto le conseguenze, da ravvisare nel venir meno ex tunc degli effetti del contratto (cfr. Cass. Cass., Sez. II, 31 gennaio 2019, n. 2969).
Risulta altresì opportuno specificare, in tale sede, che l’art. 8, comma 1, lettera e), della Tariffa, Parte I, allegata al Tur, si applica ai soli casi in cui la risoluzione sia dichiarata o pronunciata in sede giudiziale. Le diverse ipotesi in cui il contratto viene risolto in via extragiudiziale trovano disciplina nell’art. 28 del Tur, riassumibile come segue. Il comma 1 dispone che in presenza di clausola o condizione risolutiva espressa pattuita nel contratto originario ovvero successivamente (purché entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui era stato concluso il contratto), mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata, la risoluzione – gratuita – è assoggettata all’imposta di registro in misura fissa. Se è previsto un corrispettivo, invece, su tale importo si applica l’imposta proporzionale dello 0,50% o del 3% (artt. 6 e 9 della Tariffa, Parte I, allegata al Tur). Il successivo comma 2 prevede, in via residuale, che «in ogni altro caso l’imposta è dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione, considerando comunque, ai fini della determinazione dell’imposta proporzionale, l’eventuale corrispettivo della risoluzione come maggiorazione delle prestazioni stesse». Sostanzialmente, quando le parti procedono ad estinguere il contratto originario per mutuo dissenso (dopo il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui era stato concluso il contratto) mediante un nuovo negozio giuridico solutorio, quest’ultimo – espressione di una sostanziale manifestazione di capacità contributiva proveniente da un contratto a parti inverse – è assoggettato all’imposta proporzionale stabilita per il contratto base (cfr. ex multis Cass., Sez. V, 11 dicembre 2025, n. 32217; Cass., Sez. V, 31 ottobre 2025, n. 28846; Cass., Sez. V, 17 giugno 2024, n. 16681).
4. Considerazioni finali
Dal raccordo delle discipline civilistiche e tributarie, come interpretate dalla pressoché unanime giurisprudenza, in materia di risoluzione del contratto preliminare, sembra potersi affermare con certezza che la condanna giudiziale al pagamento del doppio della caparra confirmatoria in favore del promissario acquirente – a seguito di risoluzione del preliminare per inadempimento del promissario venditore – sconti l’imposta di registro in misura fissa, ai sensi dell’art. 8, comma 1, lettera e) della Tariffa, Parte I, allegata al Tur. E ciò anche se la caducazione del contratto dipenda da un recesso del promissario acquirente per inadempimento del promissario alienante – da valutare alla stregua dei medesimi indici previsti per il caso della risoluzione: colpa grave e non scarsa importanza.
Tale orientamento ha trovato, nel corso degli anni, un forte riscontro da parte dei giudici di legittimità, talvolta pronunciatisi a Sezioni Unite. Il Fisco – supportato da alcuna giurisprudenza di merito – tende invece a discostarsi da simili conclusioni, generando incertezza giuridica e alimentando gravosamente il contenzioso tributario. Considerato l’impatto della questione su un momento delicato come può essere, ad esempio, quello dell’acquisto (o vendita) di una casa, sarebbe auspicabile un allineamento – in primis da parte dell’Amministrazione finanziaria – ai principi elaborati dalla Suprema Corte in materia di imposta di registro e risoluzione del contratto preliminare.
BIBLIOGRAFIA
S. CARUNCHIO, Tassazione indiretta del mutuo dissenso: l’Amministrazione finanziaria ci ripensa?, in Il Fisco, 2019, p. 1838
M.A. CASINO, Il mutuo dissenso immobiliare, in Notariato, 2020, p. 432
CNN, Studio n. 142-2014/T, La rilevanza tributaria dell’atto di mutuo dissenso e delle prestazioni derivanti dalla risoluzione, 4 dicembre 2014, V. MASTROIACOVO
A. PICCOLO, Imposta di registro proporzionale per le caparre confirmatorie restituite, in Il Fisco, 2026, p. 543
V. SANGIOVANNI, Le caparre confirmatorie nei contratti preliminari immobiliari, in Immobili & proprietà, 2026, p. 10
G. SASSARA, La sentenza che dichiara l’inesistenza o inefficacia del contratto va registrata sempre in misura fissa, in Il Fisco, 2026, p. 438
