1. Il caso
Con una istanza di interpello il contribuente ha chiesto di conoscere il corretto trattamento ai fini dell’imposta sulle donazioni delle somme, da lui depositate su due conti correnti bancari cointestati a firma congiunta con l’ex coniuge in adempimento degli obblighi imposti dalla sentenza di divorzio. Nel caso di specie la sentenza ha stabilito l’obbligo dell’istante nei confronti della moglie di corrispondere ai figli beni e titoli per garantire loro la necessaria sicurezza economica futura. Non potendo intestare la provvista concordata direttamente ai figli perché minori l’istante ha optato per la cointestazione a firma congiunta con l’ex coniuge.
L’istante da parte sua ritiene che le somme depositate sulle citate relazioni finanziarie, i cui reali beneficiari sono i figli per espressa volontà delle parti sulla base di una scrittura privata autenticata, non configurino una forma di donazione indiretta fiscalmente rilevante in capo alla cointestataria. Mancherebbe infatti alla base dell’operazione la sua volontà di procurare un arricchimento a favore della ex coniuge, trattandosi di una mera titolarità formale per consentirle di operare sui conti senza trasferimento della titolarità del credito.
2. Le liberalità indirette nella prassi
Dal punto di vista civilistico le “donazioni indirette” sono il frutto di uno o più atti che producono i medesimi effetti di una donazione, ossia l’arricchimento con spirito di liberalità del donatario a discapito del patrimonio del donante, senza la stipulazione in un vero e proprio atto di donazione ai sensi dell’art. 769 del codice civile.
L’Amministrazione finanziaria, che definisce le liberalità indirette come gli atti di disposizione non formalizzati in atti pubblici che perseguono le stesse finalità delle donazioni tipiche (Circ. 16 novembre 2000, n. 207), le considera imponibili ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, reintrodotta nel nostro ordinamento dal D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 286.
Secondo le indicazioni della prassi l’imposta si applica tanto alle liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione quanto alle altre liberalità tra vivi prive di un atto scritto soggetto a registrazione perché la norma, attribuendo rilevanza fiscale anche ai trasferimenti di beni e diritti a titolo gratuito, ha ricompreso nell’ambito applicativo dell’imposta sulle successioni e donazioni “ogni forma di liberalità tra vivi, compresa quella indiretta”, a prescindere dall’esistenza o meno di un atto scritto soggetto a registrazione (Circ. 11 agosto 2015, 30 e Circ. 22 gennaio 2008, n. 3/E).
3. La risposta dell’Agenzia delle Entrate
Con la risposta ad interpello n. 205 del 9 luglio 2020 l’Amministrazione finanziaria, accogliendo la tesi prospettata dal contribuente, ha affermato che la cointestazione a firma congiunta di un conto corrente, su cui sono versate somme in adempimento di un obbligo giudiziale, non costituisce una forma di liberalità indiretta in favore della cointestataria ed è fuori dal campo di applicazione dell’imposta di donazione.
Il parere si regge sul presupposto che uno o più atti possono configurare una donazione indiretta al verificarsi contestuale di due requisiti, uno soggettivo costituito dalla presenza dell’animus donandi, svincolato da obblighi di natura giudiziale o extra-giudiziale, e l’altro oggettivo dell’arricchimento del donatario a discapito del patrimonio del donante. In assenza di uno degli elementi essenziali l’atto (o gli atti) non costituiranno una forma di donazione indiretta non producendo gli effetti tipici di una donazione.
Nella fattispecie in esame, sebbene la cointestazione di un rapporto bancario sia potenzialmente idonea a rientrare tra i negozi che si ritiene possano dar luogo a liberalità indirette, è assente l’animus donandi perché l’operazione è effettuata solo per adempiere ad un obbligo giuridico di natura giudiziale.
Non sempre infatti la cointestazione di un conto corrente risponde a finalità liberali potendo invece, come nel caso di specie, essere un mero strumento operativo utilizzato per garantire la sicurezza economica futura dei figli minori, unici beneficiari della provvista. In tal senso al cointestatario è inibito il potere di disporre delle somme affluite sui conti come se fossero proprie, confermato dalla scelta della modalità della firma congiunta che non consente al singolo titolare del conto di disporre delle somme senza il consenso dell’altro.
4. Riflessi applicativi
Nella fattispecie in commento l’Agenzia delle entrate ha escluso l’applicazione dell’imposta sulle donazioni sulle somme confluite nei conti correnti cointestati per assenza dell’animus donandi.
Di conseguenza, nell’ipotesi in cui l’istante avesse inteso effettuare le medesime operazioni con l’espressa volontà di voler procurare l’arricchimento nei confronti della cointestataria, si sarebbero realizzati i presupposti impositivi per l’applicazione dell’imposta, con riferimento a tutte o solo ad alcune delle somme esistenti sul conto, secondo la volontà espressa del donante.
In altre parole, qualora all’atto della cointestazione di un rapporto di conte corrente, le cui somme depositate appartengono ad uno solo dei cointestatari, risulti pienamente provato l’elemento soggettivo della liberalità, l’operazione costituisce una forma di donazione indiretta fiscalmente rilevante (Cass., 28 febbraio 2018, n. 4682).
Ne deriva l’applicazione in capo al donatario delle aliquote e delle franchigie previste dall’art. 2, co. 49 e 49-bis del D.L. 262/2006 sul valore globale netto dei beni e dei diritti, ossia:
– aliquota del 4 per cento e franchigia di 1.000.000 di euro per le donazioni a favore del coniuge e dei parenti in linea retta;
– 6 per cento e 100.000 euro se a favore di fratelli e sorelle;
– 6 per cento se a favore di altri parenti fino al quarto grado e degli affini in linea retta e 8 per cento per tutti gli altri;
– franchigia di 1.500.000 euro per le donazioni a favore soggetti portatori di handicap.
Oltre alla cointestazione di conti correnti bancari sono molteplici gli atti e i negozi rientranti nell’orbita civilistica delle donazioni indirette, come ad esempio l’assunzione di debiti altrui o il contratto a favore del terzo (Cass., 30 marzo 2006, n. 7507).
Configura una particolare forma di liberalità indiretta anche l’istituzione di un trust liberale con effetti successori, concepito allo scopo di attribuire un vantaggio ai beneficiari dopo la morte del disponente (Cass., 12 luglio 2019, n. 18831 e Cass., 18 dicembre 2015, n. 25478). In questa particolare fattispecie l’elemento soggettivo è costituito dalla volontà del settlor di trasmettere per spirito di liberalità le proprie sostanze ai beneficiari (che diventano titolari del credito o dell’aspettativa giuridica di ricevere il trust fund), mentre quello oggettivo è costituito dall’arricchimento a favore di questi, che avverrà attraverso un meccanismo indiretto con cui il trustee, titolare dell’ufficio di diritto privato e del patrimonio in trust, è investito del compito di far pervenire ai beneficiari i vantaggi patrimoniali previsti dall’atto istitutivo.
Emiliano Marvulli – funzionario tributario
