1. Il caso
L’Agenzia delle entrate, nella recente risposta ad interpello n. 351 del 18 maggio 2021, fornisce importanti chiarimenti in relazione al regime fiscale a cui assoggettare le somme percepite dal beneficiario finale italiano di un trust estero.
Più nel dettaglio, il trust in questione, istituito nel 2007 in California da cittadino statunitense – al contempo disponente e primo beneficiario del trust stesso – comprendeva nel proprio patrimonio esclusivamente beni mobili (rapporti bancari e quote di fondo di investimento) e individuava quale beneficiario finale il nipote residente in Italia, il quale avrebbe avuto diritto alla distribuzione del patrimonio al verificarsi della morte del disponente.
A seguito del detto trigger event, il trustee comunicava al beneficiario finale l’importo che sarebbe stato liquidato in suo favore, senonché, prima che questa ultima avesse luogo, anche il beneficiario finale decedeva. Nonostante ciò, il trustee provvedeva comunque a bonificare la somma precedentemente comunicata su un conto corrente intestato al beneficiario defunto.
Le istanti, eredi del de cuius, chiedevano quindi di conoscere il trattamento fiscale applicabile, sia in materia di imposte sui redditi sia di imposta sulle successioni e donazioni, alle somme percepite dal defunto.
2. Profili reddituali dell’attribuzione al beneficiario finale
Alla luce della prospettata fattispecie, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto, in relazione all’imposizione reddituale, che il beneficiario defunto debba qualificarsi, in primo luogo, come beneficiario individuato del trust estero e, in secondo luogo, come titolare effettivo ai fini del monitoraggio fiscale dei beni in trust.
Con riferimento al primo punto, l’Agenzia, richiamando il concetto di beneficiario individuato di cui all’art. 73, comma 2, TUIR, da intendersi come beneficiario di “reddito individuato” che ha diritto di richiedere al trustee l’attribuzione del reddito ad egli spettante (circ. n. 48/E/2007), ritiene che le somme attribuite al de cuius debbano essere qualificate come redditi di capitale ai sensi dell’art. 44, comma 1, lett. g-sexies), TUIR.
Tale ultima disposizione, secondo l’interpretazione fornita dalla prassi amministrativa, risulta infatti applicabile a qualsivoglia beneficiario individuato residente nello Stato, a prescindere dalla residenza del trust.
L’Ufficio coglie inoltre l’occasione di precisare che il beneficiario finale del trust debba essere considerato, per il periodo fra il momento in cui si è realizzato il detto trigger event e la sua successiva scomparsa, quale titolare effettivo del patrimonio del trust ad egli spettante.
Pertanto, occorre che per il detto periodo il beneficiario adempia agli obblighi di monitoraggio fiscale, indicando quindi nel quadro RW della propria dichiarazione dei redditi – da presentarsi a cura degli eredi – l’attività estera vincolata in trust (art. 4, d.l. 167/1990; circ. 38/E/2013).
3. Rilevanza successoria dell’attribuzione
Passando infine ad analizzare i profili successori della vicenda oggetto della risposta ad interpello, l’Agenzia, richiamando la disposizione che prevede l’assoggettamento all’imposta di successione e donazione della costituzione di vincoli di destinazione, afferma che la stessa debba essere applicata, in linea di principio, all’attribuzione del trustee a favore del beneficiario.
Questa ultima affermazione dell’Amministrazione finanziaria potrebbe lasciare intravedere un implicito revirement della prassi amministrativa – che prevedeva l’applicazione dell’imposta di successione e donazione al momento dell’atto istitutivo e di dotazione del trust – all’ormai noto e consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità che prevede ora l’imposizione del trust “in uscita”, ovverosia al momento delle attribuzioni ai beneficiari.
Nel caso di specie viene tuttavia l’assoggettamento ad imposta dell’attribuzione viene escluso per mancanza del requisito di territorialità di cui all’art. 2 TUS, vista la residenza estera del disponente e che il bene oggetto di attribuzione è un’attività finanziaria costituita da un credito nei confronti del trust.
Nonostante ciò, l’importo ricevuto tramite bonifico dal trustee deve essere ricompreso nell’attivo ereditario del de cuius e incluso nella base imponibile della dichiarazione di successione.
